3.6. Системи калькулювання повних і змінних витрат


Повернутися на початок книги
1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 
15 16 17 18 19 20 21 22 23 24 25 26 27 28 29 
30 31 32 33 34 35 36 37 38 39 40 41 42 43 44 
45 46 47 48 49 50 51 52 53 54 55 56 57 58 59 
60 61 62 63 64 65 66 67 68 69 70 71 72 73 74 
75 76 77 78 79 80 81 82 83 84 85 86 87 88 89 
90 91 92 93 94 95 96 97 98 

Загрузка...

Розглянуті вище методи обліку витрат і калькулювання со-бівартості за замовленнями та за процесами базуються на прин-ципі повного розподілу та віднесення на собівартість продукції всіх виробничих накладних витрат. Такий підхід до калькулю-вання собівартості називають калькулюванням повних витрат (аб-зорбшен-костинг). Схематично методику калькулювання повних витрат наведено на рис. 3.4.

Основні матеріали

]

Оплата праці з нарахуваннями

Загальновиробничі витрати (накладні)

 

Витрати на виробництво (витрати на продукцію)

Адміністра-

тивні

витрати

Загально-

господарсь-

кі витрати

сть I

ії I

Собівартість

незавершеного

виробництва

Собівартість

готової

продукції

            ві

           

Витрати на

збут

БалансI (запаси)|

Собівартість [ реалізованої продукції |

Собівартість

Інші

-| операційні витрати

залишку готової

Собівартість реалізованої ^ продукції j

продукції

 

Виручка (доход)

Операційний прибуток

Валовий прибутокі

=

1| (Операційнії

I —      I =

J [ витрати J

I           Звіт про фінансові результати        

Рис. 3.4. Схема обліку витрат і калькулювання повної собівартості продукції (система «абзорбшен-костинг»)

На практиці система калькулювання повних витрат може застосовуватися у різних варіантах (табл. 3.11).

Як правило, калькулювання повної виробничої собівартості застосовують для складання зовнішньої звітності. У той же час для прийняття поточних управлінських рішень часто використо-вують калькулювання змінних витрат.

Таблиця 3.11

Порівняння різних методів обліку повних виробничих витрат

 

Елемент витрат         Варіанти методу абзорбшен-костинг

 

            Фактичний    Нормальний  Стандартний

Основні матеріали    Фактичні витра-ти • фактичні ціни            Фактичні витра-ти • фактичні ціни            Стандартні норми • фактичний випуск продукції • нормативні ціни

Пряма оплата праці

виробничого персоналу      Фактичні витра- Фактичні витра-ти праці • фактич- ти праці • фактич-ні розцінки ні розцінки     Нормативні витрати праці • фактичний випуск продукції • нормативні розцінки

Змінні зага-льновиробничі витрати           Фактична база розподілу • фак-тичний коефі-цієнт накладних витрат            Фактична база розподілу • пла-новий коефіцієнт накладних витрат    Нормативний рівень фактора розподілу нак-ладних витрат • фактич-ний випуск продукції • нормативний коефі-цієнт накладних витрат

Постійні зага-льновиробничі витрати      

           

           

 

Вперше необхідність поділу витрат на постійні та змінні об-ґрунтували англійські економісти Дж. М. Фелс та Е. Гарке у книзі «Виробничі рахунки: принципи і практика їх ведення» (1887 р.). Але широкого практичного застосування такий підхід до обліку витрат і калькулювання собівартості набув лише після того, як у 1936 р. Дж. Гаррісон висунув концепцію «директ-костинг», вик-лавши її основні ідеї у бюлетені Національної асоціації промис-лового обліку (США). Фактичне її впровадження припадає на перші повоєнні роки. Зараз її широко застосовують у всіх еконо-мічно розвинутих країнах (хоча і під різними назвами). Так, у США цю систему вважають базовою 31% обстежених підприємств, у Великобританії – 52 %, у Канаді – 48%, Швеції – 42%, Японії – 31 % і т. ін. [5, с. 157].

Сучасний «директ-костинг» має два варіанти:

1)         простий директ-костинг, що базується на використанні в обліку лише даних про змінні виробничі витрати;

2)         розвинутий директ-костинг (верібл-костинг), який перед-бачає включення до собівартості всіх змінних витрат (виробни-чих, адміністративних, збутових).

Отже, принципова різниця систем калькулювання повних і змінних витрат полягає у відношенні до постійних виробничих накладних витрат:

а) при калькуляції повної виробничої собівартості (абзорб-шен-костинг) до її складу включають усі виробничі накладні вит-

рати (постійні і змінні) та розподіляють їх між окремими виро-бами у складі реалізованої готової продукції, залишку незавер-шеного виробництва та готової продукції на складі;

б) при калькулюванні змінних витрат (директ-костинг) постійні виробничі накладні витрати розглядають як витрати періоду і списують за рахунок фінансового результату звітного періоду, тому в собівартість готової продукції і незавершеного виробництва вони не включаються.

Ця система калькулювання дозволяє в системному порядку визначати маржинальний доход, за рахунок якого покриваються всі постійні витрати та створюється прибуток (рис. 3.5).

Змінні витрати

 

Прямі витра-ти на оплату

праці та

нарахування

на них

 

| Витрати на виробництво |

Прямі ма-теріальні витрати

 

Змінні загаль-

новиробничі

витрати

Змінні

витрати на

реалізацію

Змінні адмі-

ністративні та

загальногоспо-

дарські витрати

На оплату праці з нарахуваннями

Загальновиробничі

Загальногоспо-

дарські та адміністративні

| Реалізаційні та ін.

Постійні витрати | Матеріальні

^

ІОпераційнийІ прибуток |

Звіт про фінансові результати_

Рис. 3.5. Схема обліку витрат і калькулювання собівартості продукції на основі змінних витрат (система «директ-костинг»)

При калькулюванні змінних витрат собівартість одиниці продукції буде меншою на суму нерозподілених постійних ви-робничих витрат, а отже, буде занижена вартість запасів готової продукції та незавершеного виробництва. При цьому будуть за-вищені витрати періоду, а тому і сума прибутку буде занижена. Така ситуація може скластися у тих випадках, коли не вся виго-товлена продукція реалізована у тому ж звітному періоді. Якщо ж вся продукція реалізована, то сума операційного прибутку буде однаковою як при калькулюванні повних, так і при калькулю-ванні змінних витрат.

Кожна з цих систем має свої переваги і недоліки.

Переваги системи калькулювання змінних витрат:

1)         звіти, складені на базі калькулювання змінних витрат, більше відповідають інтересам управління підприємством та його підрозділами, оскільки дозволяють здійснювати оцінку резуль-татів діяльності окремих сегментів та оперативно приймати еко-номічно обґрунтовані рішення;

2)         спрощується калькулювання собівартості продукції, а оцін-ка запасів здійснюється відповідно до поточних витрат, необхід-них для виготовлення окремих виробів;

3)         величина операційного прибутку знаходиться у прямій залежності від обсягу реалізації (через суму маржинального до-ходу з розрахунку на одиницю продукцію).

У той же час калькулювання змінних витрат має суттєві не-доліки:

1)         звітність, складена за цим методом, не відповідає загаль-ноприйнятим принципам та вимогам оподаткування прибутку;

2)         для розподілу витрат на змінні та постійні часто необхідні складні додаткові розрахунки, які не завжди забезпечують точ-ний результат;

3)         для прийняття стратегічних рішень, оцінки інвестицій-них проектів тощо необхідна інформація про повні витрати підприємства, що зумовлює необхідність позасистемного розпо-ділу постійних виробничих витрат.

Виходячи з цього, компанії, що використовують систему калькулювання змінних витрат як базову, застосовують різні підходи до розподілу і списання постійних витрат:

а)         пропорційний розподіл між запасами та собівартістю ре-

алізованої продукції;

б)         списання загальною сумою на витрати періоду;

в)         паралельне використання двох систем калькулювання (за

повними та змінними витратами);

г) використання змінних витрат протягом року і перехід до повних витрат в кінці року та інші.

Такі основні особливості системи обліку і калькулювання змінних витрат.