5.2. Умови визнання та оцінки доходів і витрат


Повернутися на початок книги
1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 
15 16 17 18 19 20 21 22 23 24 25 26 27 28 29 
30 31 32 33 34 35 36 37 38 39 40 41 42 43 44 
45 46 47 48 49 50 51 52 53 54 55 56 57 58 59 
60 61 62 63 64 65 66 67 68 69 70 71 72 73 74 
75 76 77 78 79 80 81 82 83 84 85 86 87 88 89 
90 91 92 93 94 95 96 97 98 99 100 101 102 103 104 
105 106 107 108 109 110 111 112 113 114 115 116 117 118 119 
120 121 122 123 124 125 126 127 128 129 130 131 132 133 134 
135 136 

Загрузка...

Для правильного визначення фінансового результату діяльно-сті підприємства необхідно дотримуватися умов визнання дохо-дів і витрат, які передбачені П(С)БО 3 «Звіт про фінансові ре-зультати» (п. 7—11).

Загальні визнання доходів і витрат наведені на рис. 15.

ЗАГАЛЬНІ УМОВИ ВИЗНАННЯ:

 

ДОХОДІВ

 

 

ВИТРАТ

 

 

 

оцінка доходу може бути достовірно визна-чена; в момент збіль-шення активів, (крім ак-тивів, що забезпечують вигоди протягом декі-лькох звітних періодів або) зменшення зобов’я-зань, які призводять до збільшення

власного

капіталу (крім зростан-ня капіталу за рахунок внесків власників)

 

― оцінка витрат може бути достовірно визначе-на в момент зменшення активу, (крім активів, що забезпечують вигоди протягом декількох звітних періодів) або збільшення зобов’язання, які призводять до зменшення власного капіталу (крім зменшення капіталу за рахунок його вилу-чення або розподілу власниками); за активами, які забезпечують економічні вигоди протягом декількох звітних періодів (календарних років), витрати відображаються в Звіті про фінансові результати на основі систематичного та раціо-нального їх розподілу (амортизації, зносу) про-тягом тих звітних періодів, коли підприємство отримує економічні вигоди; ― витрати також слід негайно відображати у Звіті про фінансові результати, якщо економічні вигоди не відповідають або перестають відпові-дати такому стану, за якого вони визнаються як активи підприємства.

 

Рис. 15. Загальні умови визнання доходів і витрат

Крім вимог П(С)БО 3 «Звіт про фінансові результати» необ-хідно досконало знати вимоги до визнання та класифікації доходів за П (С)БО 15 «Дохід» та витрат за П(С)БО 16 «Ви-трати».

Так П(С)БО 15 (пункт 6) зазначено, що не визнаються дохо-дами такі надходження від інших осіб:

• суми непрямих податків таких як податку на додану вар-тість, акцизів, інших податків і обов’язкових платежів, що підля-гають перерахуванню до бюджету та позабюджетних фондів;

•          суми надходжень за договором комісії, агентським та іншим аналогічним договором на користь комітента, принципала тощо;

•          суми попередньої оплати продукції (товарів, робіт і послуг);

•          суми авансів в рахунок оплати продукції (товарів, робіт, по-слуг);

•          надходження, що належать іншим особам;

•          суми завдатку під заставу або в погашення позики, якщо це передбачено відповідним договором;

•          надходження від розміщення цінних паперів.

Важливе значення має класифікація доходів, яка об’єднує їх в

групи з метою відображення їх в бухгалтерському обліку та в фі-нансовій звітності, зокрема у Звіті про фінансові результати. П(С)БО 15 «Дохід» (п. 7) визначає такі групи доходів:

I           група — дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг);

II         група — інші операційні доходи;

 

III        група — фінансові доходи;

IV        група — надзвичайні доходи;

Дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів), інших ак-тивів визнається в разі наявності таких умов:

•          покупцеві передані ризики і вигоди, пов’язані з правом вла-сності на продукцію (товар, інший актив);

•          підприємство не здійснює надалі управління та контроль за реалізованою продукцією (товарами, іншими активами);

•          сума доходу (виручка) може бути достовірно визначена;

•          є впевненість, що в результаті операції відбудеться збіль-шення економічних вигод підприємства, а витрати, пов’язані з ці-єю операцією, можуть бути достовірно визначені.

Дохід не визнається, якщо витрати не підлягають достовірній оцінці.

Аванси, отримані від клієнтів і замовників, не є доходом, а ви-знаються зобов’язаннями.

Дохід від надання послуг, визнається виходячи зі ступеня завершеності операції з надання послуг на дату Балансу за умови:

•          можливості достовірної оцінки доходу;

•          ймовірності надходження економічних вигод від надання послуг;

•          можливості достовірної оцінки ступеня завершеності надан-ня послуг на дату Балансу;

•          можливості достовірної оцінки витрат, здійснених для на-дання послуг та необхідних для їх завершення.

Оцінка ступеня завершеності операції з надання послуг про-водиться на підставі:

•          ознайомлення з обсягами виконаної роботи;

•          визначенням питомої ваги обсягу послуг, наданих на певну дату, у загальному обсязі послуг, які мають бути надані;

•          визначенням питомої ваги витрат, яких зазнає підприємство у зв’язку із наданням послуг, у загальній очікуваній сумі таких витрат. Сума витрат, здійснених на певну дату, включає тільки ті витрати, які відображають обсяг наданих послуг на ту саму дату.

Якщо послуги полягають у виконанні невизначеної кількості дій (операцій) за визначений період часу, то дохід визначається шляхом рівномірного його нарахування за цей період (крім випа-дків, коли інший метод краще визначає ступінь завершеності на-дання послуг).

Але якщо дохід (виручка) від надання послуг не може бути достовірно визначений, то він відображається в бухгалтерському обліку в розмірі визначених витрат, що підлягають відшкодуванню.

Якщо дохід (виручка) від надання послуг не може бути досто-вірно оцінений і не існує ймовірності відшкодування понесених витрат, то дохід не визнається, а понесені витрати визнаються витратами звітного періоду. Якщо надалі сума доходу буде до-стовірно оцінена, то дохід визнається за такою оцінкою.

При визнанні доходів слід пам’ятати, що цільове фінансу-вання може не визнаватися або визнаватися доходом.

Не визнається цільове фінансування доходом доти, поки не існує підтвердження того, що воно буде отримане та підприємст-во виконає умови щодо такого фінансування. Так не визнається цільовим фінансуванням плата за користування дитячими дошкі-льними закладами. Вона включається до складу інших операцій-них доходів.

Цільове фінансування, яке отримане, визнається доходом протягом тих періодів, в яких були зазнані витрати, пов’язані з виконанням умов цільового фінансування.

Цільове фінансування капітальних інвестицій визнається до-ходом протягом періоду корисного використання відповідних об’єктів інвестування (основних засобів, нематеріальних активів тощо) пропорційно сумі нарахованої амортизації цих об’єктів.

Цільове фінансування, для компенсації витрат (збитків), яких зазнало підприємство та фінансування для надання підтримки підприємству без установлення умов його витрачання та вико-нання у майбутньому певних заходів визнаються дебіторською заборгованістю з одночасним визнанням доходу.

Дохід може визнаватися у результаті використання активів підприємства іншими сторонами. Такі види доходів можуть бути у вигляді відсотків, роялті та дивідендів.

При цьому такі доходи визнаються якщо:

ймовірне надходження економічних вигод, пов’язаних з цією операцією;

дохід може бути достовірно оцінений.

Відсотки визнаються у тому звітному періоді, до якого вони належать, виходячи з бази їх нарахування та строку користування відповідними активами.

Роялті визнаються на основі принципу нарахування відповід-но до економічного змісту певної угоди;

Дивіденди визнаються у тому періоді, коли прийнято рішення про їх виплату.

За справедливою вартістю активів, що отримані, або підляга-ють отриманню

Правила оцінки доходів визначені П(С)БО 15 «Дохід» (п. 21— 24) і наведені на рис 16.

 

 

 

 

У разі відстрочення платежу, внаслідок чого виникає різниця між справедливою вартістю та номінальною сумою грошових коштів або їх еквівалентів, які підлягають отриманню за проду-кцію (товари, роботи, послуги та інші активи), така різниця ви-знається доходом у вигляді відсотків

Сума доходу за бартерним контрактом визначається за справе-дливою вартістю активів, робіт, послуг, що одержані або підля-гають одержанню підприємством, зменшеною або збільшеною відповідно на суму переданих або одержаних грошових коштів та їх еквівалентів

 

Якщо справедливу вартість активів, робіт, послуг, які отримані або підлягають отриманню за бартерним контрактом, достовір-но визначити неможливо, то дохід визначається за справедли-вою вартістю активів, робіт, послуг (крім грошових коштів та їх еквівалентів), що передані за цим бартерним контрактом

 

Рис. 16. Оцінка доходів підприємства

Приклад 4. Підприємство реалізувало готову продукцію вітчи-зняному покупцю на 36 000 грн. (умовно без ПДВ). Запис на рахун-ках бухгалтерського обліку буде таким:

Д 361

К 701

36 000 грн.

Запис за дебетом субрахунку 361 «Розрахунок з вітчизняними поку-пцями» характеризує збільшення активів (дебіторської заборгованості клієнтів).

Запис за кредитом субрахунку 701 «Дохід від реалізації готової про-дукції» характеризує збільшення доходу у сумі реалізованої готової продукції.

Отже, дана господарська операція характеризує одночасне визнання і збільшення активів і доходів.

П(С)БО 16 «Витрати» (п. 5—9) визначають умови визнання або невизнання витрат.

Витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони були здійсненні.

Витрати, які неможливо прямо пов’язати з доходом певного періоду відображаються у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійсненні.

Якщо актив забезпечує одержання економічних вигод протя-гом кількох звітних періодів, то витрати визнаються шляхом си-стематичного розподілу його вартості між відповідними пері-одами.

Не визнаються витратами й не включаються до Звіту про фі-нансові результати:

•          платежі за договорами комісії, агентськими угодами та ін-шими аналогічними договорами на користь комітента, принципа-ла тощо;

•          попередня (авансова) оплата запасів, робіт, послуг;

•          погашення одержаних позик;

•          інші зменшення активів або збільшення зобов’язань, що не відповідають ознакам, наведеним у п. 6 П(С)БО 16;

•          витрати, які відображаються зменшенням власного капіталу відповідно до П(С)БО.

Приклад 5. Підприємство списало собівартість реалізованої продукції на 24 000 грн.

Запис на рахунках бухгалтерського обліку буде таким:

Д 901  К 26    24 000 грн.

Запис за дебетом субрахунку 901 «Собівартість реалізованої готової продукції» характеризує збільшення витрат в сумі 24 000 грн, яке при-зведе до зменшення власного капіталу.

Запис за кредитом рахунку 26 «Готова продукція» характеризує зменшення активів в сумі визначеної собівартості реалізованої про-дукції.

Отже, дана господарська операція характеризує визнання витрат з одночасним зменшенням активів в однаковій сумі.

Для заповнення Звіту про фінансові результати використову-ються номінальні (тимчасові) рахунки класів 7, 8, 9 Плану рахун-ків. До кожного субрахунку доходів передбачено відповідний субрахунок витрат, крім адміністративних витрат, витрат на збут, податку на прибуток.

Враховуючи принцип нарахування та відповідності доходів і витрат розглянемо їх співставлення в І розділі Звіту про фі-нансові результати з використанням рахунків 7 і 9 класів (рис. 17).

Розглянемо методику розрахунку окремих видів доходів.

Приклад 6. Визначити суму доходів, я ум повинна бути відобра-

лікація в газеті) стало відомо, що клієнт, який придбав три газових плити збанкрутував.

За принципом нарахування та відповідності доходів та витрат

сума виручки визнається в момент відвантаження і дорівнює 36 000 грн (120 од. • 300 грн). Сума чистого доходу за цією операцією на момент відвантаження складає 24 000 грн (36 000 - 12 000). Але, при складанні Звіту про фінансові результати цю суму доходу необхідно зменшити на вартість газових плит, які були відвантаженні збанкрутілому клієнтові (3 • 300) = 900 грн. Ця сума є витратами звітного періоду, тому сума чи-стого доходу від реалізації становитиме 23 100 грн (24 000 - 900). Тоб-то, сума чистого доходу обчислюється з урахуванням несплати дебітор-ської заборгованості.

Застосування принципу нарахування та відповідності доходів і ви-трат може бути перенесено до відвантаження Такі варіанти визнання доходу виникають за умов договору. Так, якщо замовник оплатив до-кументи на продукцію але на його прохання вона тимчасово знахо-диться у виробника, то в цьому випадку виробник має право визначити дохід до відвантаження цієї продукції та показати його у Звіті про фі-нансові результати.

 

1-        CD

=1

o          _I

X         CO

1—

CO

K         m o

d         

(0         o

X        

>5       

3"        

ffli Q.V

<D       r

r

ff

Л

Б

X Л

c, o;

'5] ш

X

>s

Ш

T

s

Ш CO

^

3

I

СТАТТЯ ДОХОДІВ Рахунок, субраху-нок           СТАТТЯ ВИТРАТ     Рахунок, субраху-нок

Дохід від реалізації (р. 010)  70        Собівартість реалізації (р. 040)        90

готової продукції       701      готової продукції       901

товарів           702      товарів           902

робіт і послуг 703      робіт і послуг 903

перестрахування       705      страхові виплати      904

                        Адміністративні витрати(р. 070)    92

                        Витрати на збут (р. 080)      93

Інші операційні доходи (р .060)      71        Інші операційні витрати (р. 090)     94

Дохід від первісного визнання та від зміни вартості активів, які обліко-вуються за справедливою вартістю            710      Витрати від первісного визнання та від зміни вартості активів, які облі-ковуються за справедливою вартістю       940

Реалізація іноземної валюти            711      Витрати на дослідження та розробки        941

Реалізація інших оборотних активів (крім фінансових інвестицій)         712      Собівартість реалізованої іноземної валюти      942

Операційна оренда активів 713      Собівартість реалізованих виробни-чих запасів   943

Операційна курсова різниця (пози-тивна)            714      Операційна оренда активів 949

Одержані пені, штрафи, неустойки            715      Втрати від операційної курсової різниці    945

Відшкодування раніше списаних активів   716      Визнані пені, штрафи, неустойки   948

Списання кредиторської заборгованості   717      Втрати від знецінення запасів         946

Безоплатно одержані оборотні активи      718      Нестача втрати від псування цінностей    947

Інші доходи операційної діяльності            719      Сумнівні та безнадійні борги          944

                        Інші витрати операційної діяльності          949

ФІНАНСОВИЙ РЕЗУЛЬТАТ ОПЕРАЦІЙНОЇ ДІЯЛЬНОСТІ (р. 100 або р. 105)

Дохід від участі в капіталі (р. 110)   72        Втрати від участі в капіталі (р. 150)            96

Інвестиції в асоційовані підприємства      721      Від інвестицій в асоційовані підпри-ємства         961

Спільна діяльність    722      Від спільної діяльності          962

Інвестиції в дочірні підприємства  723      Від інвестицій в дочірні підприємства       963

Інші фінансові доходи (р. 120)         73        Фінансові витрати (р. 140)  95

Дивіденди одержані 731      Відсотки на кредит   951

Відсотки одержані    732      Інші фінансові витрати         952

Інші доходи від фінансових операцій         733                 

Інші доходи (р. 130)  74        Інші витрати (р. 160)            97

Реалізація необоротних активів      742      Собівартість реалізованих необоро-тних активів 972

Реалізація фінансових інвестицій    741      Собівартість реалізованих фінансо-вих інвестицій          971

Реалізація майнових комплексів     743      Собівартість реалізованих майнових комплексів 973

Неопераційна курсова різниця        744      Втрати від неопераційних курсових різниць        974

Дохід від безоплатно одержаних ак-тивів 745      Уцінка необоротних активів і фінан-сових інвестицій    975

Інші доходи від звичайної діяльності         746      Списання необоротних активів      976

Інші витрати звичайної діяльності  977

ФІНАНСОВИЙ РЕЗУЛЬТАТ ВІД ЗВИЧАЙНОЇ ДІЯЛЬНОСТІ ДО ОПОДАТКУВАННЯ (р. 170, 175)

Податок на прибуток від звичайної діяльності (р. 180)    981

Надзвичайні:

Доходи (р. 200)         75        Витрати (р. 205)        99

Відшкодування збитків від надзви-чайних подій 751      Втрати від стихійного лиха 991

Інші надзвичайні доходи     752X   Втрати від техногенних катастроф і аварій           992

                        Інші надзвичайні витрати    993

                        Податок з прибуток від надзвичай-них подій (р. 210)     982

ФІНАНСОВИЙ РЕЗУЛЬТАТ ВІД НАДЗВИЧАЙНИХ ПОДІЙ

 

НЕРОЗПОДІЛЕНИЙ ПРИБУТОК 441 (р. 220) НЕПОКРИТІ ЗБИТКИ 442 (р. 225)

Рис 17. Співставлення доходів і витрат у Звіті про фінансові результати

Приклад 7. Визначити суму доходу для відображення у Звіті про

ням зберігати її на складі виробника. Собівартість одиниці продук-ції 80 грн.

Відповідно до П(С)БО 3 підприємство - постачальник має право ви-знати дохід. Тому в Балансі запаси будуть зменшенні на собівартість реалі-зованої продукції (100 • 80) = 8000 грн, а у Звіті про фінансові результати збільшиться дохід на суму виручки від реалізації (100 • 200) = 20 000 грн.

Якщо продаж здійснюється через консигнатора то дохід ви-значається т в ’ ьки ни сля реаліза ня ї товарів третій стороні.

т^^^^^^^^,визначається Пр умо цГ

му Перший варіант — нти якщо послуги полягають у виконанні нез’ясованої кількості операцій за визначений період часу, то в цьому випадку дохід визначається шляхом рівномірного нараху-

значеР„уг„х еня за ріа У цьому випадку дохід визнаєт у ся з урахуван-

коефіцієнту співвідношення фактичних і оцінених витрат.

трати з надання цієї послуги складають, усього — 350 тис. грн, в тому числі за роками:

2002    р - 130 тис. грн;

2003    р. - 110 тис. грн;

2004    р. — 110 тис. грн.

За 2002 р. сума фактичних витрат не перевищує планової і складає 130 тис. грн.

Визначити суму доходів, яка повинна бути відображена за 2002 р. у

ЗШ1. Необ х нансо.ві результати . ефіцієнт фактичних витрат звітного року

× 500 000 = 185 000 грн).

Але, якщо фірма недостатньо впевнена, що отримає запланований

дні роки.

Дохід отриманий в результаті використання активів підприємства іншими сторонами, визнається у вигляді відсотків, роялті, дивідендів.

Приклад 9. Визначити суму доходу у вигляді відсотків від отриманого векселя за умови, що підприємство 31.05.2003 р. отри-мало вексель від покупця на 6000 грн на 60 днів під 11 % річних. Покупець погасив вексель 31.07.2003 р. разом із сумою відсотків.

СД = НВ • Рс • Кд,

СД = 6000 • 11 / 100 • 60 / 360 = 110 грн (відсотки).

Приклад 10. Визначити дохід у вигляді роялті за умови, що фі-рма «К» надала право продажу 600 книг «Бухгалтерський фінансо-вий облік» в 2003 р. фірмі «№ 2». Згідно договору ціна реалізації 25 грн за примірник. За кожний проданий примірник фірма «№ 2» на-раховує роялті 12 % від ціни реалізації. За 2003 р. продано 400 книг.

СД = 400 • 25 • 12 / 100 = 1200 грн (роялті).

Приклад 11. Визначити доходи у вигляді дивідендів за акціями

СД = 1300 • 7 / 12 = 758 грн (дивіденди).

Якщо дивіденди оголошені після дати Балансу, тобто 02.01.2004 р. то в 2003 р. дохід не визнається.